HKCFEF Limited及撰文律師行、會計師及保薦人並非透過本《盡職審查指引》提供法律、財務或專業意見或服務，亦不應予以依賴作此用途。本《盡職審查指引》不應用作任何決定、行動或不予行動的唯一依據，亦不擬替代合資格專業人士意見。

第20章

《盡職審查指引》－

會計師

6. 會見會計師

6.1 指引

6.1.1 會計師通常對回答關於其認為並非適當地涉及嚴格詮釋其委聘事宜的問題，顯得猶豫不決。這通常導致會計師拒絕就保薦人感興趣的問題作出評論，或提供並無實質額外資料的意見（例如，引述並無具體資料的無保留審核意見）。

6.1.2 在此情況下，保薦人一般應：

(a) 詢問（及記錄）會計師為何未能按詢問形式回應所提出問題的理由；及

(b) 如屬切實可行（在通常情況下未必可行），尋求訂定另一種可解決問題的提問形式。

《香港投資通函報告委聘準則第400號》中關於會計師對會見問題回應的指引

6.1.3 《香港投資通函報告委聘準則第400號》對會計師回應會見問題時一般會考慮的事項提供了指引。保薦人在擬備向會計師提出的問題時應緊記及遵循有關的原則及限制。

會計師通常能夠回答的問題：26

6.1.4 有些問題例如上市申請人委聘會計師的期限、專業地位及經驗、重大會計政策的任何變動、全面公開的材料、發表有關上市文件的報告、同意書、告慰函及任何其他函件或報告的能力，及任何延遲完成會計師工作等，應要求具備精簡事實的答案。下文載列會計師可能需作出更多考慮或可能限制其答案的若干問題：

(a) 會計師工作的性質、期限及範圍－會計師通常提請保薦人參閱會計師報告，以瞭解其檢查範圍及對有關範圍施加的任何限制。在某些時候，會計師可能在會計師報告內說明其在形成意見的過程中對若干財務資料履行的檢查程序，但對報告中不提及的該等項目將不作出保證。

(b) 會計師的獨立性－會計師可能提請保薦人參閱書面告慰函內有關獨立性的評註（其草擬本可能已在盡職審查會議前提供予保薦人）。

(c) 有關未決訴訟、承擔、或然負債、擔保、債項及資產負債表外項目的討論－會計師通常會聲明，除保薦人已知者外，並無發現有關項目。會計師可能指出其在很大程度上依賴上市申請人，以識別未決或然項目。會計師可簡要地概述其已應用於或然項目、承擔及其他有關項目的程序，及為確定任何該等或然項目是否須於過往財務資料中計提應計費用或作出披露所執行的證據搜集工作。

(d) 當前年度的潛在撇減額－會計師可以知會保薦人其與上市申請人管理層的持續對話，並已識別若干會計事項進行有關討論。倘過往財務資料項目的已確認金額有合理可能性於近期出現重大金額的變動，則會計師可重點提述有關項目的任何披露資料。

(e) 過往財務資料的異常項目－鑒於「異常」在會計術語方面的模糊涵義，保薦人應界定何謂「異常」。

(f) 訪問及會見審核委員會或董事會－與審核委員會舉行的會議，將涉及由委員會審核及批准會計師檢查計劃及討論會計及財務呈報事宜。會計師可能說明，會議是否應委員會或會計師的要求而召開。會計師與董事會全體成員舉行會議並不常見，且通常與會計師進行的特殊任務有關。

(g) 與管理層意見分歧－會計師通常會聲明管理層願意合作，且其經常能夠與高級管理層妥善解決問題。否則，會計師將在會計師報告中載入保留意見。

(h) 內部監控的重大缺失－會計師會聲明是否已向上市申請人報告有關缺失，並可指出薄弱的環節。會計師亦可能評論自報告有關缺失以來已生效的變動。對於管理層為解決任何已被報告的缺失而採取的任何行動的效力，會計師一般不會作出評論。會計師亦可概述其就審查過往財務資料而進行的內部監控檢討的有限性質。

(i) 關聯方交易－會計師可概述其所應用的程序以識別重大關聯方交易。

(j) 審核風險的重大範疇－會計師可識別與審核委員會討論的最關鍵審核範圍及事宜。會計師可以進一步解釋評估審核風險與公平呈列過往財務資料有關，及不會對過往財務資料內的個別元素提供告慰。

會計師可能拒絕回應的問題：27

6.1.5 會計師在回答以下問題時，通常會有困難，且一般會解釋其不能提供所要求資料的理由：

(a) 上市文件是否公平呈列?－並不存在公認準則可供會計師判斷上市文件是否公平呈列，且除上市文件中的過往財務資料外，會計師不應對上市文件內所載披露資料的完整性或充足性作出任何申述。

(b) 是否存在任何事宜可能影響根據上市文件提呈發售的證券價值?－鑒於此乃屬於包銷商的職權範圍，故會計師無權對此發表意見。

(c) 就虧損的撥備是否充足?－會計師所進行的審查是評估整體過往財務資料的呈列，而非對特定財務資料項目提供保證。倘若會計師認為過往財務資料並非提供公平真實的觀點，其可回應將不會提供無保留意見。會計師可闡述其所執行的程序，從而在審查整體過往財務資料的過程中評估虧損撥備是否充足。在會計師能夠評論虧損撥備充足程度的範圍內，會計師應就有關事項提供客觀意見。

(d) 所採用的會計政策及方法是否適當?－選擇及應用會計政策是上市申請人管理層的責任。雖然於可接受代替方案存在時，會計師毋須評估會計原則或方法的喜好選擇，在會計師能夠評論會計政策的範圍內，會計師應就有關事宜提供客觀的觀點。在與保薦人溝通時，會計師在回答關於上市申請人會計政策相對保守程度的任何問題上非常審慎，原因是任何回應均很大可能是基於會計師的個人經驗，而並非依據任何公認準則。然而，倘若會計師有足夠基礎提供有關評註，會計師或許能解釋上市申請人的會計原則或常規比照任何其他公司（包括上市申請人行業的其他公司）之間的關係。

(e) 會計師參與編製上市文件財務資料的範圍?－編製上市文件財務資料的責任由上市申請人的管理層負責，並非由會計師負責。

(f) 為獲得分部資料而作出的分配是否適當?－倘若會計師被要求對尚未於過往財務資料的披露資料分部內呈報的數據所採用分析或分配方法的可接受程度作出評論，會計師的回應將取決於上市申請人會計紀錄所作出或可透過分析或計算從中直接獲得有關分配的範圍，而任何回應將受以下各項規限：

(i) 分配在很大程度上具有隨機性；

(ii) 採用的分配方法並非唯一可接受的方法；及

(iii) 其他可接受分配方法可能產生重大不同結果；28

應向上市申請人管理層提出的問題：29

6.1.6 該等問題包括：

(a) 上市文件所載財務資料在所有重大方面是否準確?

(b) 若干過往財務資料項目在不同期間增加或減少的理由為何?

在若干情況下，會計師可能有理據認為管理層的回應可能不準確或不完整。會計師應在與保薦人舉行的盡職審查會議結束後，於切實可行情況下適時與上市申請人管理層的代表討論此等疑慮。若基於有關討論，會計師按其判斷得出的結論認為上市申請人管理層的回應屬不準確或不完整，則會計師應要求上市申請人的管理層改正或補充其向保薦人作出的回應。倘若上市申請人的管理層拒絕如此行事，會計師很可能考慮與其律師討論相關事項並考慮採取適當的行動。30

6.2 其他會見考慮因素

有關會見做法的進一步指引，請見第9章「《盡職審查指引》－會見主要業務持份者」有關會見的時間及準備、安排及進行會見、確定接受會見者的身份及授權、會見及跟進事宜、會見期間的不尋常情況及會見紀錄的指引。在編製會計師問題時可作為有用起點的會計師問題清單載於附錄二。儘管保薦人可以基於特定交易的獨特情況而提出額外問題，但若保薦人已提出該等問題並獲得其認為可予信納的回應，就一般事項而言，保薦人應已進行充足工作處理所提出的問題。

參考尾註

26. 《香港投資通函報告委聘準則第400號》「告慰函及盡職審查會議」（2012年12月經修訂）附錄五A部。

27. 《香港投資通函報告委聘準則第400號》「告慰函及盡職審查會議」（2012年12月經修訂）附錄五B部。

28. 《香港投資通函報告委聘準則第400號》「告慰函及盡職審查會議」（2012年12月經修訂）第34段。

29. 《香港投資通函報告委聘準則第400號》「告慰函及盡職審查會議」（2012年12月經修訂）附錄五C部。

30. 上市公司審計事務所中心的美國證券交易委員會規例委員會《核數師出席與包銷商舉行的盡職審查會議》，2005年8月23日初稿。